基本情况：
房地产开发企业在土地拍卖时承诺(并已在土地出让合同中约定)，在开发产品整体竣工验收时，无偿向政府或政府指定机构移交部分商品房。
税收上怎样处理?
方案二(次优方案)
目标
明确企业向政府或政府指定机构无偿移交房地产属于公益性捐赠。
处理流程
与政府单独签订捐赠协议，明确企业向政府或政府指定机构无偿移交房地产属于公益性捐赠。
移交房产时，向政府或政府指定机构索取财政部门印制的公益性捐赠票据(注：按照行政管理级次分别由财政部或省、自治区、直辖市财政部门印制)。项目注明：接受公益捐赠，金额为移交时该部分移交房地产的市场价格总额。(注：该价格总额应能被税务主管机关认可为移交房地产的视同销售价格)。
实施要点
1.用于公益事业的捐赠支出，是指《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的向公益事业的捐赠支出，具体范围包括：(一)救助灾害、救济贫困、扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动;(二)教育、科学、文化、卫生、体育事业;(三)环境保护、社会公共设施建设;(四)促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业。
2. 县级以上人民政府及其部门和国家机关均指县级(含县级)以上人民政府及其组成部门和直属机构。
——增值税
企业向其他单位或者个人无偿转让不动产，视同销售不动产，但用于公益事业的除外。
税务处理过程
如果企业向政府或政府指定机构无偿移交房地产行为能够被税务部门认定为用于公益事业，则无需视同销售房地产，不征收增值税。
政策依据：
1.《营业税改征增值税试点实施办法》【财税[2016]36号附件1】
第十四条 下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：
(二)单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
——企业所得税
房地产开发企业将房地产(开发产品)无偿移送他人，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。
公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级(含县级)以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。企业根据捐赠协议向政府或政府指定机构无偿移交房地产，并获得合规的公益性捐赠票据，属于公益性捐赠支出。
税务处理及影响
1.处理思路
首先，房地产开发企业以房地产(开发产品)对外捐赠，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入(或利润)的实现。
其次，如果能够被税务部门认定为公益性捐赠支出，则不超过年度利润总额的12%的部分，准予在企业所得税税前扣除。年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。(注：按照2017年2月24日《全国人民代表大会常务委员会关于修改<中华人民共和国企业所得税法>的决定》，允许符合条件的公益性捐赠支出在超过年度标准的情况下结转以后三年扣除)。
2.影响
在计算开发项目的应交企业所得税时，是以收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额，乘以适用税率计算整个项目开发期的应交企业所得税金额。
其中，收入总额中包含移交房地产的视同销售价款，各项扣除中包含准予税前扣除的公益性捐赠支出(体现在营业外支出中)。
由于公益性捐赠支出是限额扣除，因此形成收入全额计入，而支出不能全额扣除的情况。与方案一相比，整个开发项目的应纳税所得额有所增加，进而造成应交所得税的增加。
政策依据：
(一)关于视同销售收入的确认
1.《中华人民共和国企业所得税法实施条例》【中华人民共和国国务院令第512号】第二十五条规定：企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
2.《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》【国税函[2008]828号】规定：根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十五条规定，现就企业处置资产的所得税处理问题通知如下：
二、企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。
(一)用于市场推广或销售;
(二)用于交际应酬;
(三)用于职工奖励或福利;
(四)用于股息分配;
(五)用于对外捐赠;
(六)其他改变资产所有权属的用途。
三、企业发生本通知第二条规定情形时，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入。
3.《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》【国税发[2009]31号】
第七条 企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入(或利润)的实现。确认收入(或利润)的方法和顺序为：
(一)按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定;
(二)由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定;
(三)按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。
(二)关于捐赠支出的税前扣除
1.《中华人民共和国企业所得税法》【中华人民共和国主席令第六十三号】
第九条 企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。
2.《中华人民共和国企业所得税法实施条例》【中华人民共和国国务院令第512号】
第二十五条 企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
第五十一条 企业所得税法第九条所称公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。
第五十三条 企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。
年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。
3.《关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》【财税[2008]160号】
一、企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于公益事业的捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的大于零的数额。
三、本通知第一条所称的用于公益事业的捐赠支出，是指《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的向公益事业的捐赠支出，具体范围包括：(一)救助灾害、救济贫困、扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动;(二)教育、科学、文化、卫生、体育事业;(三)环境保护、社会公共设施建设;(四)促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业。
五、本通知第一条所称的县级以上人民政府及其部门和第二条所称的国家机关均指县级(含县级，下同)以上人民政府及其组成部门和直属机构。
八、公益性社会团体和县级以上人民政府及其组成部门和直属机构在接受捐赠时，应按照行政管理级次分别使用由财政部或省、自治区、直辖市财政部门印制的公益性捐赠票据，并加盖本单位的印章;对个人索取捐赠票据的，应予以开具。
九、公益性社会团体和县级以上人民政府及其组成部门和直属机构在接受捐赠时，捐赠资产的价值，按以下原则确认：(一)接受捐赠的货币性资产，应当按照实际收到的金额计算;(二)接受捐赠的非货币性资产，应当以其公允价值计算。捐赠方在向公益性社会团体和县级以上人民政府及其组成部门和直属机构捐赠时，应当提供注明捐赠非货币性资产公允价值的证明，如果不能提供上述证明，公益性社会团体和县级以上人民政府及其组成部门和直属机构不得向其开具公益性捐赠票据。
4. 《中华人民共和国企业所得税法》【中华人民共和国主席令第六十四号】
第九条 企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除;超过年度利润总额12%的部分，准予结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除。
——土地增值税
企业通过国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的，不属于土地增值税的纳税义务人。
税务处理过程
土地增值税汇算清缴时，是以转让房地产取得的收入减除各项扣除项目金额后的余额为开发项目的增值额，进而计算增值率，最后按照增值额和适用税率(根据增值率选择适用税率)计算缴纳土地增值税。
增值额=应税收入-(取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本+房地产开发费用+与转让房地产有关的税金+其他扣除项目)
增值率=增值额÷扣除项目金额=增值额÷(取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本+房地产开发费用+与转让房地产有关的税金+其他扣除项目)
如果能够被税务部门认定为通过国家机关赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业，企业不属于土地增值税的纳税义务人。
同时需要注意的是，由于该赠与不征收土地增值税，在税款清算时不列收入，因此，进行土地增值税清算时不扣除相应的成本和费用。
由于土地增值税执行超率累进税率，缴纳土地增值税的多少，取决于土地增值额(基数)和增值率(对应适用税率)，虽然增值额减少，但增值率升高还是降低不确定(取决于应收收入和扣除项目各自减少的幅度)，对于土地增值税缴纳的影响是无法判断的，需要具体测算才会得出结论。(注：但与第一种方案相比，土地增值税总体税额增加的可能性非常大)。
政策依据：
1. 《中华人民共和国土地增值税暂行条例》
第二条 转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人，应当依照本条例缴纳土地增值税。
2.《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》
第二条 条例第二条所称的转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物取得收入，是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为。
3.《关于土地增值税一些具体问题的通知》【财税字[1995]48号】
四、关于细则中“赠与”所包括的范围问题
细则所称的“赠与”是指如下情况：
(二)房产所有人、土地使用权所有人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的。
上述社会团体是指中国青少年发展基金会、希望工程基金会、宋庆龄基金会、减灾委员会、中国红十字会、中国残疾人联合会、全国老年基金会、老区促进会以及经民政部门批准成立的其他非营利的公益性组织。
4.《国家税务总局关于印发<土地增值税清算管理规程>的通知》【国税发[2009]91号】
第十九条 非直接销售和自用房地产的收入确定
(二)房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时，如果产权未发生转移，不征收土地增值税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费用。【参考房地产出租收入不征收土地增值税但成本费用不扣除的原理】
京公网安备 11010802024103号