成本法转公允价值计量：100%（成本法）→10%（金融资产）
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个别财务报表 |
合并财务报表 |
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投资企业原持有被投资单位的股份达到控制，其后因部分处置等原因导致持股比例下降，不能再对被投资单位实施控制的，应将剩余股权按金融工具确认和计量准则的要求进行会计处理，并于丧失控制权日将剩余股权按公允价值重新计量，公允价值与其账面价值的差额计入当期损益。 |
①终止确认长期股权资产、商誉等的账面价值，并终止确认少数股东权益（包括属于少数股东的其他综合收益）的账面价值。 ②处置股权取得的对价与剩余股权的公允价值之和，减去按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产账面价值份额（不强调可辨认，因为可能包含商誉）与商誉之和（★★），形成的差额计入丧失控制权当期的投资收益。 ③与原有子公司股权投资相关的其他综合收益、其他所有者权益变动（资本公积）（被投资单位重新计量设定受益计划净资产或净负债的变动而产生的其他综合收益除外），应当在丧失控制权时转为当期投资收益。（个别财务报表不结转，处置时结转） ④合并报表当期的处置投资收益（合并财务报表层面） ＝[（处置股权取得的对价＋剩余股权公允价值）－原有子公司自购买日开始持续计算的可辨认净资产×原持股比例]－商誉＋其他综合收益、其他所有者权益变动×原持股比例 ⑤企业应当在附注中披露处置后的剩余股权在丧失控制权日的公允价值、按照公允价值重新计量产生的相关利得或损失的金额。 |
【例题】100%（成本法）→10%（金融资产）
20×7年1月1日，甲公司支付600万元取得乙公司100%的股权，投资当时乙公司可辨认净资产的公允价值为500万元，有商誉100万元。
20×7年1月1日至20×8年12月31日，乙公司的净资产增加了75万元，其中按购买日公允价值计算实现的净利润50万元，持有可供出售金融资产的公允价值升值25万元。
20×9年1月8日（注意是年初），甲公司转让乙公司90%的股权，收取现金720万元存入银行，转让后甲公司对乙公司的持股比例为10%，因不具有重大影响，转为可供出售金融资产核算。
20×9年1月8日，即甲公司丧失对乙公司的控制权日，乙公司剩余10%股权的公允价值为80万元。
假定甲、乙公司提取盈余公积的比例均为10%。假定乙公司未分配现金股利，并不考虑其他因素。
【正确答案】
1.个别财务报表
①借：银行存款 7 200 000
贷：长期股权投资 5 400 000（6 000 000×90%）
投资收益 1 800 000
②在丧失控制之日的公允价值与账面价值之间的差额计入当期投资收益。
借：可供出售金融资产 800 000 （公允价值）
贷：长期股权投资 600 000（6 000 000×10%）
投资收益 200 000
2.合并财务报表
①终止确认长期股权资产、商誉等的账面价值，并终止确认少数股东权益（包括属于少数股东的其他综合收益）的账面价值。
②合并报表确认的投资收益
=处置股权取得的对价（720万元）与剩余股权公允价值（80万元）之和-按购买日公允价值持续计算的被投资单位可辨认净资产的公允价值575万元（500+50+25）×原持股比例100%-商誉100+被投资单位其他综合收益25万元×原持股比例100%+被投资单位其他所有者权益0万元×原持股比例100%=150（万元）
③对于个别财务报表中的部分处置收益的归属期间进行调整
借：投资收益 500 000（500 000 ×100%）（代替长期股权投资）（注意：比例100%）
贷：未分配利润 500 000（当年实现的净利润：投资收益）
借：投资收益250 000（250 000 ×100%）（代替长期股权投资）（注意：比例100%）
贷：其他综合收益 250 000
再全部转入投资收益
借：投资收益 250 000
贷：其他综合收益 250 000
④合并报表结果
合并报表确认的处置投资收益
=个别报表200万元（处置投资收益180万元+20万元）+合并报表（③归属期调整（-50万元）=150（万元）
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