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2017年年报审计中实务问题解答咨询案例第9期
      2018-05-23 16:19:26         
[摘要]张松,北京注协培训网CPA综合阶段面授辅导班老师,百强会计师事务所一线实务专家。

  问题:“结构性存款”如何列报?尤其是跟利率相关的结构性存款

  答案:会计处理:据证监会发布的《2014年上市年报会计监督报告》——结构性存款的分类,主要取决于存款说明书中的约定条款。目前公司认购、银行发行的结构性存款,其收益可能是与某些基础变量挂钩,如利率、汇率、黄金价格等,此类产品应视为嵌入衍生工具。根据《企业会计准则-第22号金融工具的确认和计量》及相关规定,公司应当将结构性存款中嵌入的衍生工具分拆,单独进行会计处理。

  但若嵌入衍生工具与存款合同在经济特征及风险方面存在紧密联系(如利率风险),或者与嵌入衍生工具类似条款的工具不符合衍生工具的定义或无法单独计量,可以将结构性存款整体指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。由于嵌入衍生工具及其分拆的会计处理较为困难,但如将结构性存款简单作为银行存款(其他货币资金),其他流动资产等收益固定的资产列报,未能正确反映结构性存款收益变动的风险。

  依据证监会发布的《2015年上市年报会计监督报告》——(二)嵌入衍生工具的会计处理:企业会计准则及相关规定要求,公司应根据混合工具中所嵌入衍生工具的经济特征和风险与主合同是否紧密相关,判断是否需要将嵌入衍生工具进行拆分并单独计量,除非将混合工具整体指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。年报分析发现,部分公司未根据上述规定对混合工具进行分拆,或整体指定以公允价值计量。

  新22号《金融工具确认和计量准则》第24条:混合合同包含的主合同属于本准则规范的资产的,企业不应从该混合合同中分拆嵌入衍生工具,而应当将该混合合同作为一个整体适用本准则关于金融资产分类的相关规定。

  结构性存款在新老金融工具准则下均为包含嵌入衍生工具的混合工具。在旧准则下可以选择拆分为存款和衍生工具分别核算,或者整体指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。但在新的金融工具准则下只能采取整体指定的做法。因此,按2017年修订后的22号准则,应整体作为FVPL处理。

  中国证监会会计部《会计监管工作通讯》2016年第4期

  关于银行理财产品列报问题

  对于一些带有嵌入衍生工具的理财产品,例如收益与黄金价格、股票指数或外汇汇率等挂钩的结构性存款,其主合同属于一项债务工具,主要风险是银行信用风险及利率风险,嵌入衍生工具的价值随黄金等非利率指数的变动而变动,且面临的风险与债务主合同的主要风险不紧密相关,该嵌入衍生工具应当从债务主合同中分拆。

  对于该类结构性存款,可以分类为:贷款和应收账款(以摊余成本计量)+嵌入衍生工具(以公允价值计量且其变动计入当期损益);或是指定为可供出售债务工具(以公允价值计量)+嵌入衍生工具(以公允价值计量且其变动计入当期损益);或者整体指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

  新的22号准则实施后,对该问题处理有所变化。

  CAS22号第二十四:对于混合合同,主合同为金融资产的,应将混合合同作为一个整体进行会计处理,不再分拆。

  例如结构性存款,收益率与利率、汇率、贵金属或大宗商品行情挂钩。以前的通常做法是分拆为一项普通定期存款(本金+保底收益部分)和一项衍生工具(浮动收益部分),后者才作为“以公允价值计量且其变动计入损益的金融资产”,而新22号实施后只能整体指定为“以公允价值计量且其变动计入损益的金融资产”。

  作者:张松,北京注协培训网CPA综合阶段面授辅导班老师,百强会计师事务所一线实务专家,想听张老师的课,就快报课吧>>


责任编辑:栗子
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